VVGE 1981/82 Nr. 58, Obwalden

VVGE 1981/82 Nr. 58, S. 106: Art. 23 Bst. c StG. Besteuerung von Kapitalgewinnen Buchführungspflichtiger bei Veräusserung einer Geschäftsliegenschaft. a) Für die Steuerpflicht ist nicht der Eintrag ins Handelsregister, sondern die Eintragu

Sachverhalt

C. erwarb im Jahre 1965 eine Liegenschaft, in welcher sich neben Wohnräumlichkeiten ein Kolonialwarengeschäft befand. Während C. einer unselbständigen Erwerbstätigkeit nachging, führte seine Ehefrau das Geschäft. Als C. Ende 1976 in Pension ging, verkaufte er am 1. April 1977 die Liegenschaft. Die Gemeindesteuerverwaltung unterstellte darauf einen Kapitalgewinn von Fr. 121'704.-- der Einkommenssteuer. C. erhob gegen die Veranlagung Einsprache und verlangte, von der Besteuerung des Liegenschaftsgewinns abzusehen, da die Liegenschaft nicht dem Geschäftsvermögen zugehöre. Die Einsprache wurde abgewiesen, ebenso ein Rekurs durch die kantonale Steuerrekurskommission. Dagegen führte C. rechtzeitig Beschwerde an das Verwaltungsgericht. Das Gericht hat die Beschwerde abgewiesen. Aus den Erwägungen:

2. a) Kapitalgewinne Buchführungspflichtiger bei Veräusserung oder Verwertung von Vermögensgegenständen aller Art unterliegen der Einkommenssteuer (Art. 21 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 23 Bst. c StG). Der Beschwerdeführer war im Handelsregister nicht eingetragen. Für die Steuerpflicht ist indessen nicht der Eintrag ins Handelsregister, sondern die Buchführungs- bzw. Eintragungspflicht massgebend (Känzig, Wehrsteuer, Ergänzungsband, N 92 zu Art. 21). Der Beschwerdeführer war buchführungs- bzw. eintragungspflichtig, da seine Roheinnahmen regelmässig mehr als Fr. 100'000.-- betrugen (Art. 957 in Verbindung mit Art. 934 OR und Art. 54 HRegV).

b) Zum Geschäftsvermögen können regelmässig nur Sachen gehören, die im Eigentum des Geschäftsinhabers stehen. Massgebend sind die zivilrechtlichen Verhältnisse (BGE 95 I 169 ff. /115; 83 I 337 ff; ASA 30, 12 f; 27, 40/349; 26, 32 ff.). Der Beschwerdeführer und Eigentümer der Liegenschaft macht unter anderem geltend, in Wirklichkeit habe die Ehefrau das Geschäft geführt, während er seit der Niederlassung in Alpnachstad einer unselbständigen Erwerbstätigkeit nachgegangen sei. Es ist unbestritten, dass das Geschäft faktisch nicht vom Beschwerdeführer, sondern von dessen Ehefrau geführt wurde. Dies ändert aber nichts daran, dass der Beschwerdeführer juristisch, aber auch nach aussen, als Geschäftsinhaber galt. So unterzeichnete beispielsweise er und nicht seine Ehefrau den Fragebogen der Steuerverwaltung für Selbständigerwerbende. Auch der verwendete Geschäftsstempel lautete auf den Beschwerdeführer. Die Tatsache, dass das Geschäft faktisch von der Ehefrau des Beschwerdeführers geführt wurde, schliesst deshalb nicht aus, dass die Liegenschaft zum Geschäftsvermögen gehörte.

3. Die Liegenschaft des Beschwerdeführers umfasste Geschäfts- und Wohnräumlichkeiten und zählte damit zu den sogenannten gemischt genutzten Wirtschaftsgütern (vgl. Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum ZH StG, N 36 ff. zu § 19). Zunächst stellt sich die Frage, ob in diesen Fällen nach der sogenannten Präponderanzmethode oder aber nach der sogenannten Wertzerlegungsmethode vorzugehen ist, wie sie heute vom Bundesgericht bei der Anwendung von Art. 21 WStB praktiziert wird und offenbar auch dem Beschwerdeführer vorschwebt (BGE 104 Ib 410 f; Masshardt, Kommentar zum WStB 1980, 117; ASA 40, 339; 35, 304). Gemäss Art. 24 Abs. 3 StG ist für die Beantwortung der Frage, ob ein Vermögensgegenstand zum Geschäftsvermögen gehört, entscheidend, ob er "vorwiegend zu geschäftlichen Zwecken erworben wurde". Ist dies der Fall, wird er vollumfänglich dem Geschäftsvermögen zugerechnet. Es ist nicht zu übersehen, dass die Anwendung der Präponderanzmethode dem Postulat richtiger und gerechter Besteuerung nicht völlig entspricht. Andererseits ist das Ziel der Ausgestaltung und Durchführung der Steuerrechtsordnung nicht nur die Gerechtigkeit im Sinne des Postulats des richtigen Rechts, sondern ebenfalls der Grundsatz der Einfachheit und Zweckmässigkeit (vgl. VGE i.S. Hotz-Tindler c/Kanton Obwalden vom 9. November 1979, E. 3). Jede steuerrechtliche Ordnung ist letztlich eine Synthese zwischen Gerechtigkeit und Praktikabilität (Wackernagel, Die Aufgabe der Steuerrechtswissenschaft in: Festschrift E. Blumenstein, Zürich 1946, 15). Die Forderung nach Vereinfachung und Praktikabilität spricht nun für die Präponderanzmethode und gegen jene der Wertzerlegung (vgl. dazu eingehend SGVP 1971 Nr. 14; Känzig, a.a.O. N 91; Weidmann, Wegweiser durch das St. Gallische Steuerrecht, Bern 1979, 63; Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum ZH StG, N 38 zu § 19; ASA 33, 90 f; Kaufmann, Geschäfts- und Privatvermögen in Festschrift E. Blumenstein, a.a.O. 120 f; anderer Meinung: Altorfer, Geschäftsvermögen und Privatvermögen im Einkommenssteuerrecht, Diss. StG 1959, 97 ff.). Eine Rechtsungleichheit im Sinne von Art. 4 BV wäre nur dann gegeben, wenn die Präponderanzmethode rechtliche Unterscheidungen zur Folge hätte, für die ein vernünftiger Grund in den zu regelnden Verhältnissen nicht ersichtlich wäre (SGVP 1971, Nr. 14; BGE 95 I 134). Dies ist aber nicht der Fall. Vielmehr sprechen gewichtige Gründe der Praktikabilität und Einfachheit der Ordnung für die Präponderanzmethode. Freilich hat das Bundesgericht, welches früher ebenfalls der Präponderanzmethode den Vorzug gab (ASA 33, 145; 30, 133; 29, 239; 28, 450/502; 27, 37/349/474; 25, 303), seine Praxis zugunsten der Wertzerlegungsmethode geändert. Im Gegensatz zu Art. 21 Abs. 1 Bst. d WStB lässt nun aber der Wortlaut von Art. 24 Abs. 3 StG eine Praxisänderung im Sinne der Wertzerlegungsmethode nicht zu, da er ausdrücklich die Präponderanzmethode statuiert. Schliesslich ist darauf hinzuweisen, dass die sich aufgrund der Präponderanzmethode allenfalls ergebenden tatsächlichen Ungleichheiten der Steuerbelastung weit weniger gewichtig sind als im Wehrsteuerrecht. Im Wehrsteuerrecht unterliegen Gewinne auf Gegenständen des Privatvermögens der Besteuerung überhaupt nicht (Känzig, Wehrsteuer, N 83 ff. zu Art. 21). Demgegenüber belegt das obwaldnerische Steuerrecht Liegenschaftsgewinne mit einer Grundstückgewinnsteuer, sofern sie nicht als Kapitalgewinn der Einkommenssteuer unterliegen (Art. 49 ff. StG).

4. a) In den jeweiligen Steuererklärungen figurierte die Liegenschaft unter den Betriebsaktiven. Der Umstand allein, dass sich ein Steuerpflichtiger der steuerlichen Konsequenzen nicht bewusst ist, spricht nicht gegen die Annahme, dass in der buchhalterischen Behandlung der Liegenschaften trotzdem sein Wille zum Ausdruck kommt, einen Vermögensgegenstand als zum Geschäftsvermögen gehörend zu betrachten. Allerdings hatte der Beschwerdeführer nur auf den Ladeneinrichtungen, nicht aber auch auf der Liegenschaft Abschreibungen vorgenommen. Unter diesen Umständen ist die Aufführung der Liegenschaft unter den Betriebsaktiven kein entscheidendes Indiz für die Zuordnung zum Geschäftsvermögen. Auszugehen ist deshalb von der Gesamtheit der tatsächlichen Verhältnisse (BGE 94 I 466; 70 I 261; Känzig, Ergänzungsband, S. 64 f; MBVR 1955, 290).

b) Als der Beschwerdeführer gesundheitshalber die selbständige Erwerbstätigkeit in Wolfenschiessen aufgeben musste, suchte er zunächst ein Einoder Zweifamilienhaus und nicht eine Geschäftsliegenschaft. Dies schliesst allerdings nicht aus, dass das Bestehen von Geschäftsräumlichkeiten für den Entschluss, gerade diese Liegenschaft zu erwerben, ausschlaggebend war, boten diese doch Gelegenheit für eine selbständige Erwerbstätigkeit, was allein allerdings nicht unbedingt darauf schliessen liesse, dass die Liegenschaft auch vorwiegend zu Geschäftszwecken erworben worden war. In diesem Zusammenhang ist nun aber entscheidend, dass in den ersten Jahren die Einkünfte aus dem Geschäft die Einkünfte aus der unselbständigen Erwerbstätigkeit des Beschwerdeführers klar überstiegen und somit das Geschäft von Anfang an einen wesentlichen Bestandteil der Existenzgrundlage des Geschäftsführers bildete. Aufgrund der Aktenlage rechtfertigt sich die Annahme nicht, der Beschwerdeführer habe die Liegenschaft in erster Linie als private Kapitalanlage erworben, was beispielsweise dann der Fall wäre, wenn die Geschäftstätigkeit ausgesprochen nebensächlichen Charakter gehabt hätte (MBVR 1949, Nr. 107; vgl. auch BGE 83 I 263). Dies aber war hier zumindest in den ersten Jahren nach dem Erwerb der Liegenschaft eindeutig nicht der Fall. Der Beschwerdeführer selber macht geltend, dass seine Ehefrau an Werktagen von früh bis spät und auch samstags, ja mitunter auch am Sonntagmorgen im Geschäft stand. Unter diesen Umständen musste der Beschwerdeführer auch in besonderem Masse daran interessiert sein, aus geschäftlichen Gründen Wohnung und Geschäft im gleichen Gebäude zu haben, weshalb die vom Beschwerdeführer und seiner Familie bewohnte Wohnung dem geschäftlich genutzten Teil der Liegenschaft zuzurechnen ist (Masshardt, a.a.O. 118; ASA 30, 136; 29, 241; 28, 508/456; Reimann/Zuppinger/Schärrer, a.a.O. N 34; Weidmann, a.a.O. 63; SGVP 1971 Nr. 16 mit Hinweisen; MBVR 1950 Nr. 92). Es ist Erfahrungstatsache, dass die Bedeutung kleinerer Läden mit der Eröffnung von Einkaufszentren zurückgeht, was dann im Einzelfall zu gewissen Verschiebungen des Verhältnisses zwischen privater und geschäftlicher Nutzung einer Liegenschaft führen kann. Dem Rückgang der Geschäftsergebnisse kommt indessen jedenfalls solange keine entscheidende Bedeutung zu, als die Liegenschaft im massgebenden Beurteilungszeitpunkt dem Geschäft noch tatsächlich dient, was hier unbestrittenermassen der Fall war. Nicht erforderlich ist, dass die geschäftliche Nutzung in diesem Zeitpunkt überwiegt (Reimann/Zuppinger/Schärrer, a.a.O. N 39 f; BGE 94 I 466; 83 I 263). Namentlich änderte der seit dem Jahre 1974 feststellbare Rückgang des Geschäftsumsatzes nichts daran, dass die Liegenschaft vorwiegend zu geschäftlichen Zwecken erworben wurde. Darauf kommt es aber gemäss Art. 24 Abs. 3 StG an. de| fr | it Schlagworte beschwerdeführer geschäftsvermögen kapitalgewinn privatvermögen steuerpflicht unselbständige erwerbstätigkeit gerechtigkeit handelsregister frage umstände selbständige erwerbstätigkeit richtigkeit gründer gewicht buchführungspflicht Mehr Deskriptoren anzeigen Normen Bund BV: Art.4 OR: Art.934 Art.957 HRegV: Art.54 StG: Art.21 Art.23 Art.24 Art.49 Zeitschrift ASA 30,136 30,12 33,90 33,145 40,339 Leitentscheide BGE 83-I-337 94-I-464 S.466 95-I-130 S.134 104-IB-385 S.410 83-I-257 S.263 70-I-257 S.261 95-I-169 VVGE 1981/82 Nr. 58

Erwägungen (3 Absätze)

E. 2 a) Kapitalgewinne Buchführungspflichtiger bei Veräusserung oder Verwertung von Vermögensgegenständen aller Art unterliegen der Einkommenssteuer (Art. 21 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 23 Bst. c StG). Der Beschwerdeführer war im Handelsregister nicht eingetragen. Für die Steuerpflicht ist indessen nicht der Eintrag ins Handelsregister, sondern die Buchführungs- bzw. Eintragungspflicht massgebend (Känzig, Wehrsteuer, Ergänzungsband, N 92 zu Art. 21). Der Beschwerdeführer war buchführungs- bzw. eintragungspflichtig, da seine Roheinnahmen regelmässig mehr als Fr. 100'000.-- betrugen (Art. 957 in Verbindung mit Art. 934 OR und Art. 54 HRegV).

E. 3 Die Liegenschaft des Beschwerdeführers umfasste Geschäfts- und Wohnräumlichkeiten und zählte damit zu den sogenannten gemischt genutzten Wirtschaftsgütern (vgl. Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum ZH StG, N 36 ff. zu § 19). Zunächst stellt sich die Frage, ob in diesen Fällen nach der sogenannten Präponderanzmethode oder aber nach der sogenannten Wertzerlegungsmethode vorzugehen ist, wie sie heute vom Bundesgericht bei der Anwendung von Art. 21 WStB praktiziert wird und offenbar auch dem Beschwerdeführer vorschwebt (BGE 104 Ib 410 f; Masshardt, Kommentar zum WStB 1980, 117; ASA 40, 339; 35, 304). Gemäss Art. 24 Abs. 3 StG ist für die Beantwortung der Frage, ob ein Vermögensgegenstand zum Geschäftsvermögen gehört, entscheidend, ob er "vorwiegend zu geschäftlichen Zwecken erworben wurde". Ist dies der Fall, wird er vollumfänglich dem Geschäftsvermögen zugerechnet. Es ist nicht zu übersehen, dass die Anwendung der Präponderanzmethode dem Postulat richtiger und gerechter Besteuerung nicht völlig entspricht. Andererseits ist das Ziel der Ausgestaltung und Durchführung der Steuerrechtsordnung nicht nur die Gerechtigkeit im Sinne des Postulats des richtigen Rechts, sondern ebenfalls der Grundsatz der Einfachheit und Zweckmässigkeit (vgl. VGE i.S. Hotz-Tindler c/Kanton Obwalden vom 9. November 1979, E. 3). Jede steuerrechtliche Ordnung ist letztlich eine Synthese zwischen Gerechtigkeit und Praktikabilität (Wackernagel, Die Aufgabe der Steuerrechtswissenschaft in: Festschrift E. Blumenstein, Zürich 1946, 15). Die Forderung nach Vereinfachung und Praktikabilität spricht nun für die Präponderanzmethode und gegen jene der Wertzerlegung (vgl. dazu eingehend SGVP 1971 Nr. 14; Känzig, a.a.O. N 91; Weidmann, Wegweiser durch das St. Gallische Steuerrecht, Bern 1979, 63; Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum ZH StG, N 38 zu § 19; ASA 33, 90 f; Kaufmann, Geschäfts- und Privatvermögen in Festschrift E. Blumenstein, a.a.O. 120 f; anderer Meinung: Altorfer, Geschäftsvermögen und Privatvermögen im Einkommenssteuerrecht, Diss. StG 1959, 97 ff.). Eine Rechtsungleichheit im Sinne von Art. 4 BV wäre nur dann gegeben, wenn die Präponderanzmethode rechtliche Unterscheidungen zur Folge hätte, für die ein vernünftiger Grund in den zu regelnden Verhältnissen nicht ersichtlich wäre (SGVP 1971, Nr. 14; BGE 95 I 134). Dies ist aber nicht der Fall. Vielmehr sprechen gewichtige Gründe der Praktikabilität und Einfachheit der Ordnung für die Präponderanzmethode. Freilich hat das Bundesgericht, welches früher ebenfalls der Präponderanzmethode den Vorzug gab (ASA 33, 145; 30, 133; 29, 239; 28, 450/502; 27, 37/349/474; 25, 303), seine Praxis zugunsten der Wertzerlegungsmethode geändert. Im Gegensatz zu Art. 21 Abs. 1 Bst. d WStB lässt nun aber der Wortlaut von Art. 24 Abs. 3 StG eine Praxisänderung im Sinne der Wertzerlegungsmethode nicht zu, da er ausdrücklich die Präponderanzmethode statuiert. Schliesslich ist darauf hinzuweisen, dass die sich aufgrund der Präponderanzmethode allenfalls ergebenden tatsächlichen Ungleichheiten der Steuerbelastung weit weniger gewichtig sind als im Wehrsteuerrecht. Im Wehrsteuerrecht unterliegen Gewinne auf Gegenständen des Privatvermögens der Besteuerung überhaupt nicht (Känzig, Wehrsteuer, N 83 ff. zu Art. 21). Demgegenüber belegt das obwaldnerische Steuerrecht Liegenschaftsgewinne mit einer Grundstückgewinnsteuer, sofern sie nicht als Kapitalgewinn der Einkommenssteuer unterliegen (Art. 49 ff. StG).

E. 4 a) In den jeweiligen Steuererklärungen figurierte die Liegenschaft unter den Betriebsaktiven. Der Umstand allein, dass sich ein Steuerpflichtiger der steuerlichen Konsequenzen nicht bewusst ist, spricht nicht gegen die Annahme, dass in der buchhalterischen Behandlung der Liegenschaften trotzdem sein Wille zum Ausdruck kommt, einen Vermögensgegenstand als zum Geschäftsvermögen gehörend zu betrachten. Allerdings hatte der Beschwerdeführer nur auf den Ladeneinrichtungen, nicht aber auch auf der Liegenschaft Abschreibungen vorgenommen. Unter diesen Umständen ist die Aufführung der Liegenschaft unter den Betriebsaktiven kein entscheidendes Indiz für die Zuordnung zum Geschäftsvermögen. Auszugehen ist deshalb von der Gesamtheit der tatsächlichen Verhältnisse (BGE 94 I 466; 70 I 261; Känzig, Ergänzungsband, S. 64 f; MBVR 1955, 290).

Volltext (verifizierbarer Originaltext)

VVGE 1981/82 Nr. 58, S. 106: Art. 23 Bst. c StG. Besteuerung von Kapitalgewinnen Buchführungspflichtiger bei Veräusserung einer Geschäftsliegenschaft.

a) Für die Steuerpflicht ist nicht der Eintrag ins Handelsregister, sondern die Eintragungspflicht massgebend (Erwägung 2a).

b) Zum Geschäftsvermögen können regelmässig nur Sachen gehören, die im Eigentum des Geschäftsinhabers stehen. Massgebend sind die zivilrechtlichen Verhältnisse (Erwägung 2b).

c) Art. 24 Abs. 3 StG. Bei sogenannt gemischt genutzten Wirtschaftsgütern kommt es für die Frage, ob diese dem Geschäfts- oder Privatvermögen zugehören, darauf an, ob sie vorwiegend zu geschäftlichen Zwecken erworben wurden (Präponderanzmethode) (Erwägung 3).

d) Bedeutung der buchhalterischen Behandlung der Liegenschaft (Erwägung 4a).

e) Wann gilt eine Liegenschaft als vorwiegend zu Geschäftszwecken und nicht zur privaten Kapitalanlage erworben? Abstellen auf das Überwiegen der Geschäftseinkünfte. Die spätere Verschiebung des Verhältnisses Geschäftseinkünfte/Einkünfte aus unselbständiger Tätigkeit ist unerheblich, solange die Liegenschaft im Beurteilungszeitpunkt dem Geschäft noch tatsächlich dient (Erwägung 4b). Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 25. Februar 1981. Sachverhalt: C. erwarb im Jahre 1965 eine Liegenschaft, in welcher sich neben Wohnräumlichkeiten ein Kolonialwarengeschäft befand. Während C. einer unselbständigen Erwerbstätigkeit nachging, führte seine Ehefrau das Geschäft. Als C. Ende 1976 in Pension ging, verkaufte er am 1. April 1977 die Liegenschaft. Die Gemeindesteuerverwaltung unterstellte darauf einen Kapitalgewinn von Fr. 121'704.-- der Einkommenssteuer. C. erhob gegen die Veranlagung Einsprache und verlangte, von der Besteuerung des Liegenschaftsgewinns abzusehen, da die Liegenschaft nicht dem Geschäftsvermögen zugehöre. Die Einsprache wurde abgewiesen, ebenso ein Rekurs durch die kantonale Steuerrekurskommission. Dagegen führte C. rechtzeitig Beschwerde an das Verwaltungsgericht. Das Gericht hat die Beschwerde abgewiesen. Aus den Erwägungen: